A股“史上最大補(bǔ)稅”，北大荒何以?xún)纱蔚暨M(jìn)同一個(gè)坑？

文丨柯錦雄（律師）

2026 年 6 月 22 日，國(guó)內(nèi)農(nóng)墾龍頭上市公司北大荒發(fā)布重大稅務(wù)事項(xiàng)公告，披露公司收到哈爾濱市稅務(wù)局《稅務(wù)事項(xiàng)通知書(shū)》，需補(bǔ)繳 2021—2025 年度企業(yè)所得稅本金 10.24 億元、滯納金 3.86 億元，稅款與滯納金合計(jì) 14.10 億元。

為了弄清楚北大荒這次補(bǔ)稅的前因后果，搜索的大量的材料。結(jié)果我發(fā)現(xiàn)了一個(gè)現(xiàn)象，北大荒的納稅問(wèn)題與稅收征管的技術(shù)能力同步的。

北大荒是一個(gè)統(tǒng)稱(chēng)，一般會(huì)指兩個(gè)主體，一個(gè)是北大荒農(nóng)墾集團(tuán)有限公司，簡(jiǎn)稱(chēng)北大荒集團(tuán)，由財(cái)政部履行出資人職責(zé)的國(guó)有企業(yè)；另外一個(gè)是上市公司黑龍江北大荒農(nóng)業(yè)股份有限公司，也就是本次補(bǔ)稅的主體。文中不會(huì)詳細(xì)區(qū)分這兩個(gè)主體，均稱(chēng)之為北大荒。

農(nóng)業(yè)屬于基礎(chǔ)性產(chǎn)業(yè)，但是從事農(nóng)業(yè)的“復(fù)利效應(yīng)”有效，因而稅收政策上會(huì)給從事農(nóng)業(yè)的企業(yè)或個(gè)人很大的優(yōu)惠，基本上都是免征或減征。2006年，我國(guó)取消農(nóng)業(yè)稅，終結(jié)了兩千多年農(nóng)民交“皇糧國(guó)稅”的歷史。2007年《企業(yè)所得稅法》正式實(shí)施，相比之前的1993年國(guó)務(wù)院發(fā)布的《企業(yè)所得稅暫行條例》，新法將“從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項(xiàng)目的所得”稅收優(yōu)惠直接納入法律。

新法的推出就帶來(lái)一個(gè)問(wèn)題，北大荒已經(jīng)改制，根據(jù)中央的政策，北大荒采取國(guó)營(yíng)農(nóng)場(chǎng)套家庭農(nóng)場(chǎng)的雙層模式經(jīng)營(yíng)，由農(nóng)場(chǎng)職工承包，北大荒不直接從事生產(chǎn)，所以北大荒收取的土地承包費(fèi)能不能享受免稅待遇就成了一個(gè)問(wèn)題。為此2009年，黑龍江省國(guó)稅局針對(duì)黑龍江墾區(qū)國(guó)有農(nóng)場(chǎng)土地承包費(fèi)繳納企業(yè)所得稅問(wèn)題，請(qǐng)示國(guó)家稅務(wù)總局。

國(guó)稅總局在當(dāng)年年底回復(fù)，國(guó)有農(nóng)場(chǎng)作為法人單位，將所擁有的土地發(fā)包給農(nóng)場(chǎng)職工經(jīng)營(yíng)，農(nóng)場(chǎng)職工以家庭為單位成為家庭承包戶(hù)，屬于農(nóng)場(chǎng)內(nèi)部非法人組織。上述承包形式屬于農(nóng)場(chǎng)內(nèi)部承包經(jīng)營(yíng)的形式，黑龍江墾區(qū)國(guó)有農(nóng)場(chǎng)從家庭農(nóng)場(chǎng)承包戶(hù)以“土地承包費(fèi)”形式取得的從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)生產(chǎn)的收入，屬于農(nóng)場(chǎng)“從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項(xiàng)目”的所得，可以適用《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第二十七條及《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施細(xì)則》第八十六條規(guī)定的企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策。

這份文號(hào)國(guó)稅函〔2009〕779號(hào)也就成了北大荒企業(yè)所得稅免稅的依據(jù)。2009年之后，北大荒的公開(kāi)年報(bào)當(dāng)中關(guān)于稅率，“根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例和國(guó)稅函〔2009〕779號(hào)文件的規(guī)定，從事農(nóng)業(yè)項(xiàng)目免征企業(yè)所得稅?！边@句話永遠(yuǎn)寫(xiě)在首位。

但是分析這個(gè)批復(fù)可以看出，優(yōu)惠針對(duì)的收入對(duì)象限定為農(nóng)場(chǎng)職工上交的土地承包費(fèi)。而北大荒需要承擔(dān)職工的“養(yǎng)老、醫(yī)療、失業(yè)、工傷、生育五項(xiàng)社會(huì)保險(xiǎn)和農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)”。簡(jiǎn)單點(diǎn)說(shuō)，國(guó)稅總局認(rèn)為農(nóng)場(chǎng)職工承包屬于內(nèi)部關(guān)系，不改變收入性質(zhì)。但是這個(gè)政策并不能自動(dòng)適配非農(nóng)場(chǎng)職工。

從2009年到2018年，北大荒一直利用這個(gè)政策免繳“土地承包費(fèi)”收入的企業(yè)所得稅，并不區(qū)分農(nóng)場(chǎng)職工與非職工。但是2018年哈爾濱市香坊區(qū)稅務(wù)局就向北大荒下達(dá)的《稅務(wù)事項(xiàng)通知書(shū)》，要求補(bǔ)繳2016年、2017年企業(yè)所得稅。之所以是在2018年，懷疑與當(dāng)年的國(guó)家機(jī)構(gòu)改革有關(guān)，國(guó)稅地稅合并，社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)的征收職責(zé)，劃轉(zhuǎn)到稅務(wù)部門(mén)，稅務(wù)部分由此掌握了企業(yè)社保繳納的情況，從而能夠更容易計(jì)算非職工承包的土地承包費(fèi)收入。

但是北大荒在公告中稱(chēng)，公司將依據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于實(shí)施農(nóng)林牧漁業(yè)項(xiàng)目企業(yè)所得稅優(yōu)惠問(wèn)題的公告》（[2011]4號(hào)）等相關(guān)規(guī)定，向哈爾濱市稅務(wù)局申請(qǐng)行政復(fù)議，并積極與黑龍江省稅務(wù)局及國(guó)家稅務(wù)總局溝通相關(guān)事宜。

后續(xù)北大荒賬戶(hù)解凍，也沒(méi)有新的補(bǔ)繳稅收公告。而且在此后的年度報(bào)告當(dāng)中，關(guān)于稅率，北大荒除了原來(lái)的表述之外，增加了國(guó)家稅務(wù)總局公告〔2011〕第48號(hào)這份政策文件。而這份文件也是北大荒提起行政復(fù)議的依據(jù)，并且獲得了成功。

按照該文第九條規(guī)定：

企業(yè)委托其他企業(yè)或個(gè)人從事實(shí)施條例第八十六條規(guī)定農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項(xiàng)目取得的所得，可享受相應(yīng)的稅收優(yōu)惠政策；企業(yè)受托從事實(shí)施條例第八十六條規(guī)定農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項(xiàng)目取得的收入，比照委托方享受相應(yīng)的稅收優(yōu)惠政策。

也就是說(shuō)，對(duì)于農(nóng)場(chǎng)職工承包，北大荒依據(jù)國(guó)稅函〔2009〕779號(hào)文件享受免稅優(yōu)惠，而非農(nóng)場(chǎng)職工承包，則依據(jù)〔2011〕第48號(hào)文件享受免稅優(yōu)惠。

而問(wèn)題來(lái)了，土地發(fā)包是否屬于委托經(jīng)營(yíng)？

委托經(jīng)營(yíng)是指，受托人接受委托人的委托，按照預(yù)先規(guī)定的合同，對(duì)委托對(duì)象進(jìn)行經(jīng)營(yíng)管理的行為。受托人以委托人的名義經(jīng)營(yíng)，受托人的收入是合同約定的受托費(fèi)用，而委托人則承擔(dān)最終風(fēng)險(xiǎn)。

但是在北大荒的年報(bào)當(dāng)中，是如此描述業(yè)務(wù)模式的：

公司實(shí)行以統(tǒng)一經(jīng)營(yíng)管理為主導(dǎo)，家庭農(nóng)場(chǎng)承包經(jīng)營(yíng)為基礎(chǔ)的統(tǒng)分結(jié)合的雙層經(jīng)營(yíng)體制。公司是耕地發(fā)包主體，公司授權(quán)農(nóng)業(yè)分公司具體實(shí)施耕地發(fā)包工作，家庭農(nóng)場(chǎng)（農(nóng)戶(hù)）通過(guò)與農(nóng)業(yè)分公司簽訂《農(nóng)業(yè)生產(chǎn)承包協(xié)議》承包公司耕地，家庭農(nóng)場(chǎng)是獨(dú)立核算、自負(fù)盈虧的經(jīng)營(yíng)主體，按照公司統(tǒng)一管理辦法和技術(shù)措施安排生產(chǎn)，費(fèi)用自理。

也就是說(shuō)，北大荒不承擔(dān)任何農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的風(fēng)險(xiǎn)，而是按照合同約定定期收取土地承包費(fèi)。家庭農(nóng)場(chǎng)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)模式是“兩自理、四到戶(hù)”，其收入來(lái)源于生產(chǎn)的產(chǎn)品對(duì)外自行銷(xiāo)售的收入，而非受托經(jīng)營(yíng)。

這種雙層經(jīng)營(yíng)模式與委托經(jīng)營(yíng)壓根不是同一個(gè)法律關(guān)系。實(shí)際上，當(dāng)初2018年哈爾濱稅務(wù)部門(mén)的執(zhí)法并沒(méi)有什么問(wèn)題，相反北大荒引用〔2011〕第48號(hào)文件抗辯是錯(cuò)誤理解了“委托經(jīng)營(yíng)”的概念。而稅務(wù)部門(mén)很可能是接受了北大荒的抗辯，所以從2018年到2026年，北大荒一直按照〔2011〕第48號(hào)文件精神享受免稅，這也是為何北大荒此次補(bǔ)稅不涉及行政處罰，因?yàn)楦釉诙悇?wù)部門(mén)也認(rèn)可了北大荒發(fā)包土地給非職工屬于委托經(jīng)營(yíng)。

然而在此次補(bǔ)繳稅收當(dāng)中，稅務(wù)部門(mén)將板子打在北大荒自己身上。按照《稅收征管法》的規(guī)定，因稅務(wù)機(jī)關(guān)的責(zé)任，致使納稅人、扣繳義務(wù)人未繳或者少繳稅款的，稅務(wù)機(jī)關(guān)在三年內(nèi)可以要求納稅人、扣繳義務(wù)人補(bǔ)繳稅款，但是不得加收滯納金。北大荒2018年的抗辯得到稅務(wù)部門(mén)的認(rèn)可，基于對(duì)稅務(wù)部門(mén)的權(quán)威信任，北大荒一直享受免稅優(yōu)惠，完全符合該條款規(guī)定。但是實(shí)際上，北大荒是按照《稅收征管法》第五十二條第二款的規(guī)定，補(bǔ)繳了五年的稅款以及滯納金。

當(dāng)然，如果2018年北大荒不是因?yàn)榭罐q成功，而是其他原因沒(méi)有補(bǔ)繳，那么適用《稅收征管法》第五十二條第二款就沒(méi)什么問(wèn)題了。